Depuis de nombreuses années les lois de finances successives ont instauré des incitations fiscales, sous forme de réduction d’impôt ou de crédit d’impôt, afin de favoriser l’investissement ou la dépense dans des secteurs d’activité déterminés. Le cumul de ces avantages fiscaux était possible sans limitation jusqu’à l’imposition des revenus de l’année 2008. Depuis, la donne a évolué…

A compter de l’imposition des revenus de l’année 2009, dans un souci de rigueur budgétaire, les pouvoirs publics ont prévu un mécanisme de plafonnement global de certains avantages fiscaux à l’impôt sur le revenu dont bénéficier un contribuable au tire d’une même année d’imposition.

Ce mécanisme a été institué par l’article 91 de la loi de finances pour 2009 (n°2008-1425 du 27 décembre 2008) et modifié par l’article 40 de la loi pour le développement économique des outre-mer (LODEOM n°2009-594 du 27 mai 2009). Au titre de l’imposition des revenus de l’année 2009, l’avantage en impôt était limité à la somme de 25 000 € (part forfaitaire) majoré de 10 % du revenu imposable, selon le barème progressif de l’impôt sur le revenu (part proportionnelle). Les lois de finances des années 2010, 2011, 2012 et 2013 ont successivement modifié à la baisse la part forfaitaire et la part proportionnelle de ce plafonnement global de certains avantages fiscaux. Ainsi, pour les revenus de l’année 2013 la part proportionnelle a été supprimée et la forfaitaire a été ramenée à 10 000  €, majorée de 8 000 € pour les réductions d’impôts en faveur des investissements outre-mer et celles accordée au titre des souscriptions au capital de SOFICA.

Toutefois certains dispositifs prévoient le report ou l’étalement sur plusieurs année de la déduction du revenu imposable ou de la réduction d’impôt acquise au titre d’une année déterminée. Dès lors, lorsque, pour l’impôt sur le revenu dû au titre d’une année, un contribuable bénéficie d’avantages fiscaux provenant d’investissements réalisés ou engagés au cours d’années différentes, plusieurs plafonds peuvent trouver à s’appliquer.

La détermination du plafond global applicable nécessite de prendre en compte la superposition de ces différents plafonds annuels.

> LES CONTRIBUABLES CONCERNÉS

Le plafonnement global s’applique aux contribuables qui bénéficient des avantages fiscaux compris dans le champ d’application du plafonnement défini au paragraphe 2 de l’article 200-0-A du code général des impôts (CGI).

Il s’agit des contribuables personnes physiques imposables à l’impôt sur le revenu. Par contribuable, on entend tout foyer fiscal au sens de l’article 6 du CGI, composé des conjoints ou partenaires d’un Pacs soumis à imposition commune et des personnes rattachées de droit ou sur option.

Sont concernés également les associés de sociétés de personnes non soumises à l’impôt sur les sociétés (art 8 du CGI). Le plafonnement global des avantages fiscaux dont il bénéficient est déterminé en proportion de la quote-part de leurs droits respectifs dans la société.

Ces contribuables personnes physiques doivent, d’autre part, être fiscalement domiciliés en France.

> LES AVANTAGES FISCAUX CONCERNÉS

Le plafonnement global s’applique aux avantages fiscaux dans les condition mentionnées au paragraphe 2 de l’articke 200-0-A du Code général des Impôts (CGI), qui sont accordés en contrepartie d’un investissement ou d’une prestation dont bénéficie le contribuables. Il est précisé ici que les réudction et crédits d’impôts sont, par hypothèse, comprise dans le champ d’application du dispositif, s’ils n’en sont pas exclus par une disposition expresse.

C’est ainsi que les avantages fiscaux liés à la situation personnelle du contribuables (quotient familial, domiciliation outre-mer, décote, exonérations et abattements de revenus catégoriels…) ou à la poursuite d’un objectif d’intérêt général sans contrepartie (dons aux associations, mécénat…), ceux liés aux monuments historiques, de même que les crédit d’impôts accordés aux entreprises sont expressément exclus du champ d’application du plafonnement.

Aussi, afin d’optimiser sa situation fiscale, le contribuable doit dresser l’inventaire des différents avantages fiscaux dont il bénéficie (réductions d’impôt et crédit d’impôt).

Cette liste, par référence aux différents tableaux insérés des impôts permet de déterminer les avantages fiscaux qui entrent dans le champ d’application du plafonnement global, à savoir :

  • Les déduction pour investissement locatif en revenus fonciers ;
  • Les réductions d’impôt ;
  • Les crédits d’impôt ;
  • Les avantages fiscaux concernés par le plafond de 10 000 € à compter du 1er janvier 2013 ;
  • Les avantages fiscaux concernés par le plafond de 18 000 € à compter du 1er janvier 2013.

 Certains investissements et dépenses ouvrant droit à des avantages fiscaux qui ont expiré ou ont été abrogés, réalisés avant la date d’extinction de ces avantages, continuent à produire leurs effets le cas échéant après cette date. Il s’agit principalement des avantages en impôt procurés par les déductions au titre de l’amortissement « Robien Classique », « Robien Recentré », « Borloo Neuf », « Robien SCPI » et « Borloo SCPI ».

Enfin, et c’est l’une des nouveauté de la loi de finances 2013, à compter de l’imposition des revenus 2013 la réduction d’impôt dite « Marlaux » au titre des dépenses supportées en vue de la restauration complète d’un immeuble bâti est expressément exclue du champ d’application du plafonnement global.

> LES DIFFÉRENTS PLAFONDS APPLICABLES

Le plafonnement global s’applique aux avantages fiscaux pratiqués, imputés ou restitués, au titre de l’année d’imposition des revenus. Ainsi, pour les dispositifs qui prévoient des reports ou des étalements sur plusieurs année de la déduction du revenu imposable ou de la réduction d’impôt, seules les sommes réellement imputés sur l’impôt de l’année sont prises en compte pour détermination du montant du plafond global. Les sommes en report ou étalement sont prises en comptes les années de leur report et restent toutefois soumises au plafond de l’année d’acquisition de la réduction d’impôt, n’étant pas concernées par les modifications ultérieures du plafond.

Ainsi, un contribuable qui bénéficie, autre de l’année 2010, d’une réduction d’impôt sur le revenu pour investissement productif dans les DOM (investissement en 2010) d’un montant supérieur à celui de l’impôt sur ses revenu 2011 et, le cas échéant, 2012 et 2013, est pris en compte pour le plafonnement de l’année 2011 et, le cas échéant, 2013 et 2013 pour son montant imputé. Toutefois, le plafond applicable reste au titre de chacune des années 2011, 2012 et 2013 celui qui était en vigueur en 2010.

D’autre part, en matière d’investissement immobilier il y a lieu de se reporter aux dispositions particulières de ces investissements afin de déterminer l’année du droit à avantage fiscal et, par conséquent, le montant du plafond global correspondant (selon la date de signature de l’acte notarié, selon la date de déclaration d’ouverture de chantier, selon la date de souscription au capital de SCPI…).

Il en est de même pour les investissements ultramarins (date de la demande d’agrément ou d’autorisation préalable, date de la déclaration d’ouverture de chantier, date de la commande pour les acquisitions de biens meubles…).

Les lois de finances 2009, 2010, 2011, 2012 et 2013 ont fixé, pour chaque année d’imposition des revenus, le montant du plafond global des avantages fiscaux que peut pratiquer le contribuable. Ce plafond est constitué d’un part forfaitaire et d’une part proportionnelle exprimées en pourcentage du revenu imposable de l’année soit :

Part Forfaitaire Part Proportionnelle
Loi de Finances 2009, Revenus 2009 25 000 € 10 %
Loi de Finances 2010, Revenus 2010 20 000 € 8 %
Loi de Finances 2011, Revenus 2011 18 000 € 6 %
Loi de Finances 2012, Revenus 2012 18 000 € 4 %
Loi de Finances 2013, Revenus 2013 10 000 € Néant
Majoration 2013, Outre-mer / SOFICA 8 000 € Néant

La loi de finances 2013 a supprimé la proportionnelle du plafond et a instauré une majoration de 8 000 € de la part forfaitaire du plafond pour les réductions d’impôt en faveur des investissements outre.mer et celles accordées au titre des souscriptions au capital de SOFICA.

> LA SUPERPOSITION DES PLAFONNEMENTS

Compte tenu des modalités d’entrée en vigueur des différents plafonds, un contribuables peut bénéficier simultanément d’avantages fiscaux initiés en 2009, 2010, 2011, 2012 et 2013 et produisant leurs effets pour l’imposition des revenus 2013.

Dans cette situation, les avantages fiscaux relèvent de plusieurs plafonds. Le plafonnement global applicable est déterminé en comparant, année par année, les avantages fiscaux relevant du plafond d’une année avec le plafond de cette même année.

Dans chacune de ces étapes annuelles, l’excédent éventuel des avantages fiscaux sur le plafond de l’année est ajoutée à la contribution fiscale du contribuable. Lorsque le plafond retenu au titre de l’année N n’est pas atteint, les avantages fiscaux qui lui sont associés sont ajoutés aux avantages fiscaux initiés en N-1 avant d’être comparé au plafond N-1. De même, lorsque le plafond retenu au titre de l’année N est atteint, les avantages fiscaux qui lui sont associés sont ajoutés pour leur montant après plafonnement aux avantages initiés en N-1 avant d’être comparé au plafond N-1.